Главная → Статьи → Когда производитель алкоголя обязан внести авансовый платеж акциза

 

Когда производитель алкоголя обязан внести авансовый платеж акциза

При закупке сырья (коньячных дистиллятов у российских поставщиков и в Армении) для производства алкогольной продукции предприятие получает освобождение от уплаты авансовых платежей акциза на основании предъявляемых банковских гарантий и извещений об освобождении от уплаты авансового платежа акциза (п. 11 ст. 204 НК РФ).
Возникает ли на дату окончания расчетного срока действия освобождения (не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока) обязанность уплаты и декларирования авансового платежа акциза (и в каком размере), в случаях, когда сырье (дистилляты) получено от поставщика, оприходовано, но часть или все приобретенное сырье (коньячные дистилляты), при приобретении которых было получено освобождение от уплаты авансового платежа акциза (на основании п. 11 ст. 204 НК РФ):
– не передана в производство (в купажи);
– передана в производство (в купажи) и находится на выдержке, т.е. пока не израсходовано на выпуск готовой продукции (коньяк не разлит в бутылки);
– передана в производство и использовано на выпуск готовой продукции (продукция разлита в бутылки, упакована и готова к реализации), но данная продукция пока не реализована (не отгружена покупателям, находится на складе)?

 

Подакцизными товарами, в частности, признаются:
– этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый (далее также – этиловый спирт) (пп. 1 п. 1 ст. 181 НК РФ);
– алкогольная продукция (водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, фруктовое вино, ликерное вино, игристое вино (шампанское), винные напитки, сидр, пуаре, медовуха, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 0,5%, за исключением пищевой продукции в соответствии с перечнем, установленным Правительством РФ (пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ).

В соответствии с абзацем первым п. 8 ст. 194 НК РФ организации, осуществляющие на территории РФ производство алкогольной продукции (за исключением вин, фруктовых вин, игристых вин (шампанских), сидра, пуаре, медовухи, пива и напитков, изготавливаемых на основе пива, винных напитков, изготавливаемых без добавления ректификованного этилового спирта, произведенного из пищевого сырья, и (или) спиртованных виноградного или иного фруктового сусла, и (или) винного дистиллята, и (или) фруктового дистиллята) и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, обязаны уплачивать в бюджет авансовый платеж акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции (далее также – авансовый платеж акциза), если иное не предусмотрено данным пунктом.

В целях главы 22 НК РФ под авансовым платежом акциза понимается предварительная уплата акциза по алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции до приобретения (закупки) этилового спирта (в том числе этилового спирта, ввозимого в РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза, являющегося товаром Евразийского экономического союза) или до совершения операции, предусмотренной пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ. При этом в целях ст. 194 НК РФ дата приобретения (закупки) этилового спирта, произведенного на территории РФ, определяется как дата отгрузки этого спирта поставщиком. Дата ввоза этилового спирта в РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза определяется как дата оприходования этилового спирта покупателем – производителем алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции (абзац четвертый п. 8 ст. 194 НК РФ).

Размер авансового платежа акциза определяется исходя из общего объема закупаемого (передаваемого в структуре одной организации для дальнейшего производства алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции) и (или) ввозимого в РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза спирта этилового, в том числе спирта-сырца (в литрах безводного спирта), и соответствующей ставки акциза, установленной п. 1 ст. 193 НК РФ в отношении алкогольной и (или) спиртосодержащей продукции. При этом размер авансового платежа акциза определяется в целом за налоговый период исходя из общего объема этилового спирта, закупаемого у каждого продавца, и (или) при совершении операций, предусмотренных пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ (абзац пятый п. 8 ст. 194 НК РФ).

Уплата авансового платежа акциза осуществляется в порядке и сроки, которые установлены ст. 204 НК РФ (абзац шестой п. 8 ст. 194 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 204 НК РФ авансовый платеж акциза уплачивается не позднее 15-го числа текущего налогового периода (календарного месяца – ст. 192 НК РФ) исходя из общего объема этилового спирта, закупка (передача), ввоз в РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза которого производителями алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции будет осуществляться в налоговом периоде, следующем за текущим налоговым периодом, в размере, предусмотренном п. 8 ст. 194 НК РФ, если иное не предусмотрено ст. 204 НК РФ.

На основании п. 11 ст. 204 НК РФ налогоплательщики – производители алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции освобождаются от уплаты авансового платежа акциза при условии представления банковской гарантии в налоговый орган по месту учета одновременно с извещением об освобождении от уплаты авансового платежа акциза. Банковская гарантия предоставляется производителю алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции в целях освобождения от уплаты авансового платежа акциза.

В соответствии с абзацем десятым п. 11 ст. 204 НК РФ расчетный срок при представлении банковской гарантии, предусмотренной п. 12 ст. 204 НК РФ, составляют налоговые периоды начиная с месяца, следующего за налоговым периодом, в котором осуществлялись закупка (передача в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ), ввоз на территорию РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза этилового спирта, являющегося товаром Евразийского экономического союза, и заканчивая налоговым периодом, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока.

К банковской гарантии применяются требования, установленные ст. 74.1 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных п. 12 ст. 204 НК РФ, в частности, сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение обязательства налогоплательщика по уплате в бюджет акциза (авансового платежа акциза) в размере, исчисленном в соответствии с п. 8 ст. 194 НК РФ, от уплаты которого он освобождается в соответствии с данной банковской гарантией (пп. 3 п. 12 ст. 204 НК РФ).

В целях исполнения обязательств, обеспечиваемых банковской гарантией, предусмотренной п. 11 ст. 204 НК РФ, осуществляются действия, предусмотренные п. 13 ст. 204 НК РФ. Так, пп. 2 п. 13 ст. 204 НК РФ предусмотрено, что в случае, если общая сумма, определенная путем сложения сумм акциза, указанных в абзацах четвертом и пятом п. 12.1 ст. 204 НК РФ, меньше, чем сумма авансового платежа акциза, от уплаты которой налогоплательщик был освобожден на основании банковской гарантии, предусмотренной п. 11 ст. 204 НК РФ, такой налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты авансового платежа акциза в размере, соответствующем разнице между указанными суммами акциза и авансового платежа акциза. Налогоплательщик обязан уплатить в бюджет авансовый платеж акциза в размере указанной разницы не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока.

В абзацах четвертом и пятом п. 12.1 ст. 204 НК РФ указаны следующие суммы акциза:
– суммы акциза, уплаченные за налоговые периоды расчетного срока по реализованной на территории РФ, а также вывезенной за пределы территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта и (или) вывезенной с территории РФ на территории государств – членов Евразийского экономического союза алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, произведенной из этилового спирта, при закупке (передаче в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ), ввозе на территорию РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза (с учетом фактических потерь в процессе его перевозки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти) которого налогоплательщику предоставлено освобождение от уплаты авансового платежа акциза в связи с представлением банковской гарантии;
– суммы акциза, обоснованность освобождения от уплаты которых за налоговые периоды расчетного срока подтверждена по результатам камеральной налоговой проверки по вывезенной за пределы территории РФ в соответствии с таможенной процедурой экспорта, а также вывезенной с территории РФ на территории государств – членов Евразийского экономического союза алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, произведенной из этилового спирта, при закупке (передаче в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ), ввозе на территорию РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза (с учетом фактических потерь в процессе его перевозки, хранения, перемещения в структуре одной организации и последующей технологической обработки в пределах норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти) которого налогоплательщику предоставлено освобождение от уплаты авансового платежа акциза в связи с представлением банковской гарантии.

При этом порядок определения объема реализованной алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, произведенной из этилового спирта, при закупке (передаче в соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 182 НК РФ), ввозе на территорию РФ с территорий государств – членов Евразийского экономического союза которого налогоплательщику предоставлено освобождение от уплаты авансового платежа акциза в связи с представлением банковской гарантии, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (абзац восьмой п. 12.1 ст. 204 НК РФ).

Отметим, что введение расчетного срока при представлении банковской гарантии, а также увеличение срока действия банковской гарантии было осуществлено Федеральным законом от 05.04.2016 № 101-ФЗ (далее – Закон № 101-ФЗ).

Необходимость изменений была обусловлена тем, что ранее срок действия освобождения от уплаты авансового платежа акциза совпадал с периодом действия банковской гарантии. При этом в случае неуплаты акциза право налоговых органов истребовать неуплаченную сумму возникало лишь по истечение срока действия банковской гарантии. В связи с этим взыскание суммы акциза с банка-гаранта в отдельных случаях являлось невозможным, бюджет недополучал как доходы в виде авансового платежа акциза по алкогольной продукции, так и суммы акциза по этиловому спирту, которые могли бы быть уплачены производителями спирта при его реализации (смотрите пояснительную записку к проекту федерального закона № 804893-6 “О внесении изменений в часть первую и главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации”).

Законом № 101-ФЗ установлен расчетный срок, который исчисляется с месяца, следующего за налоговым периодом, в котором осуществлялась закупка спирта, и заканчивается налоговым периодом, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока. По истечении данного срока осуществляется сверка сумм авансового платежа и сумм фактического исполнения обязательств налогоплательщиком. При соответствии указанных сумм налоговый орган направляет в банк-гарант уведомление об освобождении его от обязательств по этой банковской гарантии. В случае, если результат сложения сумм акциза, уплаченных за налоговые периоды расчетного срока, и сумм акциза, от уплаты которых налогоплательщик был освобожден в отношении вывезенной за пределы РФ продукции, окажется меньше суммы авансового платежа, от уплаты которой налогоплательщик был освобожден на основании банковской гарантии, указанная разница подлежит уплате в бюджет. Срок уплаты установлен до 25-го числа месяца, следующего за окончанием расчетного срока. Если налогоплательщик в течение данного срока не произвел уплату авансового платежа, налоговый орган направляет в его адрес требование об уплате в течение 8 дней соответствующего авансового платежа, пеней и штрафа. При этом, если налогоплательщик в установленный срок не исполнит данное требование, у налогового органа возникает право требовать уплаты авансового платежа банком-гарантом (заключение Комитета Совета Федерации Федерального Собрания РФ по бюджету и финансовым рынкам от 28.03.2016 № 3.5-03/520 по Федеральному закону “О внесении изменений в часть первую и главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации”).

В рассматриваемой ситуации налогоплательщик не осуществлял реализацию алкогольной продукции из приобретенного коньячного дистиллята (часть дистиллята не передана в производство, часть дистиллята не израсходована на выпуск готовой продукции, часть дистиллята хоть и использована на выпуск готовой продукции, но продукция не реализована покупателям).

В таком случае общая сумма, определенная путем сложения сумм акциза, указанных в абзацах четвертом и пятом п. 12.1 ст. 204 НК РФ, будет меньше, чем сумма авансового платежа акциза, от уплаты которой налогоплательщик был освобожден на основании банковской гарантии.

Следовательно, налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты авансового платежа акциза в размере, соответствующем разнице между суммам акциза, указанными в абзацах четвертом и пятом п. 12.1 ст. 204 НК РФ, и авансового платежа акциза. Соответственно, у него возникает обязанность уплатить в бюджет авансовый платеж акциза в размере указанной разницы не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, на который приходится 100-й календарный день с начала первого налогового периода расчетного срока.

Поскольку налогоплательщик не осуществлял реализацию алкогольной продукции, произведенной из приобретенного коньячного дистиллята (суммы, указанные в абзацах четвертом и пятом п. 12.1 ст. 204 НК РФ, равны нулю), то соответствующая разница будет равна сумме авансового платежа акциза, от уплаты которой налогоплательщик был освобожден на основании банковской гарантии.

С учетом п. 1 ст. 80 НК РФ логично предположить, что сведения о сумме авансового платежа акциза, подлежащей уплате в анализируемом случае, должны найти отражение в налоговой декларации по акцизам, хотя действующие положения главы 22 НК РФ прямо не обязывают налогоплательщиков декларировать разницу, предусмотренную пп. 2 п. 13 ст. 204 НК РФ.

Заметить, что в действовавшей с 01.07.2014 до 01.06.2016 редакции абзаца десятого п. 13 ст. 204 НК РФ для одного из случаев уплаты авансового платежа акциза было предусмотрено, что начисление авансового платежа акциза должно быть отражено в налоговой декларации по акцизам, представляемой за налоговый период, на который приходится дата окончания действия банковской гарантии. Однако и до появления этой нормы Минфин России также придерживался мнения, что начисление авансового платежа акциза должно быть отражено в налоговой декларации по акцизам, представленной за налоговый период, на который приходится дата окончания действия банковской гарантии (письмо Минфина России от 02.10.2013 № 03-07-06/40888, смотрите также письмо Минфина России от 20.07.2012 № 03-07-06/188).

Вместе с тем Порядок заполнения налоговой декларации по акцизам на этиловый спирт, алкогольную и (или) подакцизную спиртосодержащую продукцию, утвержденный приказом ФНС России от 12.01.2016 № ММВ-7-3/1@, не позволяет ответить на вопрос о том, каким образом следует отражать в декларации разницу, предусмотренную пп. 2 п. 13 ст. 204 НК РФ. В этой связи данный вопрос представляется целесообразным согласовать с налоговым органом по месту учета или обратиться за разъяснениями в ФНС России (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ, письмо Минфина России от 15.02.2017 № 03-03-06/2/8378).

 

Ответ подготовил: Арыков Степан, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Контроль качества ответа: Игнатьев Дмитрий, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, кандидат экономических наук

 

Свежие новости цифровой экономики на нашем канале в Телеграм 

 

Нужна электронная подпись для ЕГАИС? Достаточно оставить заявку. Мы предоставим нужный тип сертификата электронной подписи, расскажем как его применить и предоставим другие дополнительные услуги. Оставить заявку >>