Главная → Статьи → Акт об установленном расхождении и исправления в товарной накладной подтвердят оприходование однородного товара

 

Акт об установленном расхождении и исправления в товарной накладной подтвердят оприходование однородного товара

Организация-покупатель вместе с товаром получила товарную накладную и счет-фактуру в соответствии с договором. Однако при приемке товара на складе покупателя было выявлено, что это однородный, но не тот товар, который указан в договоре. По договоренности с поставщиком поступивший товар будет принят покупателем, обмениваться не будет. На основании каких документов товар должен быть оприходован в учете покупателя?

 

Бухгалтерский учет

 

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ “О бухгалтерском учете” (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании этих документов ведется бухгалтерский и налоговый учет (п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности), ст. 313 НК РФ).

В соответствии с п.п. 49, 224 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н (далее – Методические указания № 119н), при установлении несоответствия поступивших товаров ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, приемку осуществляет комиссия, которая оформляет ее актом о приемке товаров. Такой акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.

Приемный акт служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.

Приемные акты должны, как правило, составляться в день поступления соответствующих материалов на склад (п. 53 Методических указаний № 119н, части 1, 3 ст. 9 Закона № 402-ФЗ)). Пунктом 52 Методических указаний № 119н установлено, что при приемке импортных материалов следует учитывать правила и особенности, установленные договорами (контрактами) и таможенным законодательством.

В рассматриваемой ситуации покупатель не предъявляет претензий к поставщику и не возвращает ему товар. Однако, на наш взгляд, как было сказано выше, необходимость составления указанного акта продиктована в данном случае требованием надлежащего оформления факта хозяйственной жизни, которым в данном случае является поставка товаров с нарушением условий договора о его ассортименте (п. 8 ст. 3 Закона № 402-ФЗ, ст.ст. 465-468, 478-480 ГК РФ). Его составление будет доказывать фактические обстоятельства поставки товаров (реальный ассортимент). В этой связи считаем, что указанный акт должен оформляться независимо от того, предъявляет ли покупатель претензию поставщику или не предъявляет.

Частью 4 ст. 9 Закона № 402-ФЗ предусмотрено, что формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. В этой связи с 01.01.2013 формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Обязательными к применению продолжают оставаться лишь формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например кассовые документы) (информация Минфина России от 04.12.2012 № ПЗ-10/2012).

При разработке формы указанного акта за основу может быть взята форма акта об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей (форма № ТОРГ-2 “Акт об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке товарно-материальных ценностей”), утвержденная так же, как и указания по ее применению и заполнению, постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132.

Из этих указаний следует, что акты по форме ТОРГ-2 составляются по результатам приемки членами комиссии и экспертом организации, на которую возложено проведение экспертизы с участием представителей организаций поставщика и получателя или представителем организации-получателя с участием компетентного представителя незаинтересованной организации.

Пунктом 1 ст. 483 ГК РФ установлена обязанность покупателя известить продавца о нарушении условий договора купли-продажи о количестве, об ассортименте, о качестве, комплектности, таре и (или) об упаковке товара. При этом составление акта об установленном расхождении в одностороннем порядке не будет доказывать фактические обстоятельства поставки товаров (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.06.2012 № 09АП-13775/12).

Таким образом, акт об установленном расхождении является документом, составляемым и подписываемым в двустороннем порядке, то есть обеими сторонами договора – продавцом (поставщиком) и покупателем.

На практике поставщики и покупатели предусматривают порядок двухстороннего составления и подписания актов по форме ТОРГ-2 условиями соответствующих договоров (смотрите, например, постановления Арбитражного суда Московского округа от 30.12.2014 № Ф05-14074/14 по делу № А40-176356/2013, Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.03.2014 № 20АП-8653/13). В одностороннем порядке акт по форме ТОРГ-2 может быть составлен в случае, если поставщик не обеспечил присутствие своего представителя при его составлении (смотрите, например, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2016 № 09АП-10973/16).

Как мы поняли из вопроса, организация вместе с товаром получила товарную накладную и счет-фактуру. В этом случае, полагаем, следует внести исправления как в первоначальную товарную накладную, так и в счет-фактуру на основании акта, составленного по форме ТОРГ-2.

В соответствии с ч. 7 ст. 9 Закона № 402-ФЗ в первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Согласно п. 16 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием даты внесения исправлений.

Пунктами 4.2, 4.3 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 № 105, по согласованию с ЦСУ СССР, которое в силу ч. 1 ст. 30 Закона № 402-ФЗ является применимым и в настоящее время, ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением кассовых и банковских), исправляются следующим образом: зачеркивается неправильный текст или суммы и надписывается над зачеркнутым исправленный текст или суммы. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное. Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью “исправлено”, подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.

Таким образом, законодательство РФ предусматривает возможность хозяйствующих субъектов внесения исправлений в первичные учетные документы, а также порядок и условия их внесения. При этом из буквального прочтения указанных норм не следует, что такое внесение является их обязанностью.

В то же время судьи указывают на то, что в случаях обнаружения в первичных учетных документах ошибок в целях надлежащего подтверждения осуществления хозяйственной операции в первичные учетные документы должны вноситься исправления. Такие исправления должны быть заверены представителями сторон, участвовавшими в составлении этого документа, в соответствии с нормами Закона № 402-ФЗ (постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 № 10АП-14763/14, Второго арбитражного апелляционного суда от 02.07.2013 № 02АП-4377/13, ФАС Московского округа от 17.06.2013 № Ф05-5484/13 по делу № А41-13545/2012).

При этом с учетом приведенных норм такое внесение также должно осуществляться в двустороннем порядке, то есть по согласованию с сотрудниками поставщика, составившими и подписавшими эту накладную, или с представителем поставщика, что должно быть подтверждено их подписями. Выводы, сделанные судьями в постановлении Десятого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 № 10АП-14763/14, свидетельствуют о том, что одностороннее внесение исправлений в первичный учетный документ без взаимного волеизъявления сторон противоречит нормам права и не влечет правовых последствий.

Внесение исправлений может осуществляться необязательно корректурным способом, представленным выше. Законодательством РФ, в частности Законом № 402-ФЗ, не установлено запретов на оформление новых исправленных первичных учетных документов в случае обнаружения ошибок в ранее составленных документах.

В письме Минфина России от 22.01.2016 № 07-01-09/2235 обращается внимание на то, что Законом № 402-ФЗ не предусмотрена замена ранее принятого к бухгалтерскому учету первичного учетного документа новым документом в случае обнаружения в нем ошибок. Одновременно в указанном письме разъясняется, что организация вправе самостоятельно разработать способы внесения исправлений в первичные учетные документы, составленные на бумажном носителе и в виде электронного документа, исходя из требований, установленных Законом № 402-ФЗ, нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и принимая во внимание особенности документооборота. При разработке таких способов, по мнению Минфина России, допустимо ориентироваться среди прочего на действующие нормативные правовые акты, регулирующие аналогичные вопросы (например Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее – Правила заполнения счетов-фактур)). Смотрите также письмо Минфина России от 23.10.2017 № 03-03-10/69280.

В постановлении АС суда Поволжского округа от 24.05.2017 № Ф06-20469/17 по делу № А72-5811/2016 сказано, что “……налоговое законодательство не содержит запрета на внесение недостающих сведений в первичные документы и исправление первичных документов путем их полной замены на новые документы с теми же реквизитами в соответствии с требованиями законодательства.”

Судьи до вступления в силу Закона № 402-ФЗ в отсутствие законодательно установленных запретов указывали на правомерность оформления исправленных первичных учетных документов (смотрите, например, постановления Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 № 14АП-2153/13, Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 № 19АП-3216/12, ФАС Московского округа от 31.05.2011 № Ф05-1229/11 по делу № А40-113491/2010, Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2011 № 09АП-4089/2011, Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2010 № А41-26494-09).

С учетом приведенной позиции Минфина России и судов полагаем, что порядок внесения исправлений в товарную накладную стороны договора вправе определить самостоятельно. Исправления могут вноситься, в частности, посредством оформления исправленной товарной накладной. Однако в случае, если стороны договорятся о внесении исправлений в ранее выставленную товарную накладную, внесение исправлений должно осуществляться в двустороннем порядке, то есть по согласованию с поставщиком, что должно быть подтверждено подписями его должностных лиц.

В данном случае, по нашему мнению, в полученный от поставщика счет-фактуру также следует внести соответствующие исправления. Данные исправления вносятся продавцом в порядке, установленном п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по НДС (далее – Правила) к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 “О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость” (далее – Постановление № 1137) путем составления нового экземпляра счета-фактуры (смотрите также письма ФНС России от 23.08.2012 № АС-4-3/13968@, Минфина России от 23.08.2012 № 03-07-09/125, от 15.08.2012 № 03-07-09/119, от 08.08.2012 № 03-07-15/102, от 13.04.2012 № 03-07-09/34, от 23.03.2012 № 03-07-09/25, от 05.12.2011 № 03-07-09/46, от 30.11.2011 № 03-07-09/44).

 

Ответ подготовил: Пивоварова Марина, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор
Контроль качества ответа: Королева Елена, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

 

Свежие новости цифровой экономики на нашем канале в Телеграм

 

Хотите перейти на ЭДО? Поможем организовать юридически значимый документооборот с применением электронной подписи. Оставить заявку >>